Все о тюнинге авто

Нематериальные активы в бухгалтерском учете. Бюджетный учет нематериальных активов Амортизация нематериальных активов в бухгалтерском учете бюджет

В составе нематериальных активов казенного учреждения на счете 102 в учреждении учитывается аудиовизуальное произведение (тематический фильм) первоначальной стоимостью 3000 руб. и 100% начисленной амортизацией. НМА был поставлен на учет в декабре 2010 года, срок его полезного использования был определен равным десяти годам. В данный момент поднимается вопрос о его моральном износе. Каков порядок списания, в частности, необходимости привлечения специализированной организации (экспертов) для списания?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Списание нематериального актива может осуществляться, в частности, при принятии решения о его моральном износе.
Кроме того, в настоящее время может быть принято решение о том, что аудиовизуальное произведение не удовлетворяет понятию "актив". В таком случае объект списывается с балансового учета и одновременно принимается на забалансовый счет 02 "Материальные ценности на хранении" до принятия окончательного решения о его списании.
Если профильная комиссия учреждения может самостоятельно обосновать необходимость списания нематериального актива, то привлечение специализированных организаций (экспертов) казенным учреждением нецелесообразно. Законодательно необходимость привлечения таких экспертов не установлена.
Порядок указания статуса объекта учета в графе 8 Инвентаризационной описи (сличительной ведомости) по объектам нефинансовых активов (ф. 0504087) для нематериальных активов устанавливается учетной политикой учреждения.

Обоснование вывода:
Пунктом 58 Инструкции, утвержденной Минфина России от 01.12.2010 N 157н (далее - N 157н), установлено, что в качестве инвентарного объекта нематериальных активов может признаваться кинофильм, иное аудиовизуальное произведение, являющееся охраняемым результатом интеллектуальной деятельности.
Причины, по которым может приниматься решение о списании нематериального актива, перечислены в Инструкции N 157н. В частности, это прекращение использования нематериального актива вследствие его морального износа.
Кроме того, с 01.01.2018 вступили в силу первые пять федеральных стандартов бухгалтерского учета для учреждений госсектора, в том числе стандарт "Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора", утвержденный Минфина России от 31.12.2016 N 256н (далее - СГС "Концептуальные основы"). Данным стандартом впервые введено понятие "актив".
Согласно п. 36 СГС "Концептуальные основы" активом признается имущество, принадлежащее субъекту учета и (или) находящееся в его пользовании, контролируемое им в результате произошедших фактов хозяйственной жизни, от которого ожидается поступление полезного потенциала или экономических выгод. Понятия полезного потенциала и экономических выгод раскрываются, соответственно, в п.п. 37 и 38 СГС "Концептуальные основы". По сути, поступление полезного потенциала или экономических выгод от имущества - это возможность использовать объект в каких-либо целях учреждения, не обязательно связанных с поступлением денежных средств.
В случае, если имущество прекращает удовлетворять понятию "актив", его учет на балансовых счетах прекращается ( Инструкции N 157н). До принятия окончательного решения о списании объекта с учета такое имущество подлежит учету на забалансовом счете 02 "Материальные ценности на хранении" ( Инструкции N 157н).
Таким образом, еще одним основанием для списания нематериального актива с балансового учета является решение о признании объекта не соответствующим критериям "актива".
Отметим, что особенности списания государственного (муниципального) имущества устанавливаются на уровне каждого публично-правового образования. Так, на территории Кавказского муниципального района Краснодарского края действует Положение о порядке управления и распоряжения имуществом, утвержденное Совета муниципального образования Кавказский район от 24.12.2009 N 192 (далее - Положение N 192).
Согласно пп. 3.1.4 п. 3.1 Положения N 192 объектами учета реестра муниципальной собственности является, в частности, движимое имущество учреждений балансовой стоимостью свыше 100 000 рублей. При этом дополнительное согласование списания с уполномоченным органом требуется в отношении движимых объектов основных средств стоимостью свыше 20 000 рублей (п. 5.1 Положения N 192). В отношении объектов нематериальных активов требование о согласовании списания с уполномоченным органом Положением N 192 не установлено. Не содержится такого требования и в N 157н.
Что касается специализированных организаций, экспертов, то обязательность их привлечения в целях принятия решения о необходимости списания нематериального актива законодательством, в частности, й N 157н, Положением N 192 не установлена. Более того, РФ в качестве одного из основополагающих принципов бюджетной системы устанавливает принцип эффективности использования бюджетных средств ( БК РФ). Согласно данному принципу при составлении и исполнении бюджетов следует исходить из необходимости достижения заданных результатов с использованием наименьшего объема средств (экономности) и (или) достижения наилучшего результата с использованием определенного бюджетом объема средств (результативности).
Выбытие нематериальных активов, в отношении которых установлен срок эксплуатации, осуществляется на основании решения постоянно действующей комиссии по поступлению и выбытию активов ( Инструкции N 157н). Оформляется такое решение оправдательным документом (первичным (сводным) учетным документом). Соответственно, если профильная комиссия учреждения может самостоятельно обосновать необходимость списания нематериального актива (к примеру, в связи с моральным износом), то привлечение специализированных организаций (экспертов) нецелесообразно.
В отношении списания нематериального актива Минфина России от 30.03.2015 N 52н (далее - Приказ N 52н) установлено применение Акта о списании объектов нефинансовых активов (кроме транспортных средств) (ф. 0504104). Оформляется данный акт профильной комиссией учреждения, принявшей решение о списании объекта нематериальных активов. Списание нематериального актива осуществляется на основании Акта (ф. 0504104) после его утверждения руководителем.
При этом в ситуации, если выбытие нематериального актива будет осуществлено с балансовых счетов не по причине признания его неактивом, то принятие объекта на забалансовый счет 02 до принятия решения об окончательном списании объекта не осуществляется.
В свою очередь, признание объекта не удовлетворяющим критериям актива может производиться не только комиссией учреждения по поступлению и выбытию активов, но и инвентаризационной комиссией. Подробнее о порядке и периодичности проведения инвентаризации на соответствие критериям актива смотрите: . Как организовать и провести инвентаризацию (для госсектора).
Для объектов нематериальных активов порядок указания статуса объекта учета в графе 8 Инвентаризационной описи (сличительной ведомости) по объектам нефинансовых активов (ф. 0504087) N 52н не установлен. Соответственно, такой порядок следует закрепить положениями учетной политики учреждения.
В соответствии с положениями Инструкции, утвержденной Минфина России от 06.12.2010 N 162н, списание нематериального актива следует отражать корреспонденцией:
Дебет КРБ 1 104 39 421 Кредит КРБ 1 102 30 420 - отражено списание аудиовизуального произведения (тематического фильма).
Если списание производится в связи с признанием объекта не удовлетворяющим критериям актива, то дополнительно отражается увеличение забалансового счета 02 "Материальные ценности на хранении".

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Сульдяйкина Валентина

Ответ прошел контроль качества

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

I Теоретическая часть.................................................... 3

1. Введение........................................................................... 3

2. Понятие и виды НМА........................................................................ 6

3. Оценка НМА........................................................................................ 8

3.1. Бухгалтерские записи по отражению положительной и отрицательной переоценка объектов НМА...................................................................... 9

4. Документальное оформление движения НМА......................... 10

5. Поступление НМА............................................................................ 13

6. Учет амортизации НМА................................................................. 16

6.1. Начисление и списание амортизации НМА................................. 18

7. Порядок начисления амортизации для целей налогообложения. 19

8. Причины выбытия НМА................................................................ 21

9. Выбытие НМА в бюджетном учреждении................................. 22

9.1. Основные бухгалтерские записи по учету объектов НМА...... 23

10. Выбытие НМА в коммерческих организациях...................... 26

11. Формирование финансового результата................................ 28

II Расчетно-графическая часть................................ 29

1. Хозяйственная ситуация по начислению амортизации в коммерческих организациях......................................................................................... 29

2. Хозяйственная ситуация по начислению амортизации в бюджетном учреждении............................................................................................. 30

III Заключение................................................................... 31

IV Список использованной литературы............... 32

Приложение 1.................................................................... 33

Приложение 2.................................................................... 34

Приложение 3.................................................................... 35

Приложение 4.................................................................... 36

Приложение 5.................................................................... 37

Приложение 6.................................................................... 38

Приложение 7.................................................................... 39

Приложение 8.................................................................... 40

Согласно Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности Минфин РФ утвердил 16 октября 2000 года приказом №91н новое Положение по бухгалтерскому учету “Учет нематериальных активов” ПБУ 14/2000. Данное ПБУ разработано с учетом международного стандарта бухгалтерской отчетности 38 “Нематериальные активы” и подлежит применению при составлении бухгалтерской отчетности в 2001 году.

Целью моей работы является изучение теоретического материала действующих в настоящее время нормативных актов, в сфере учета НМА.

Актуальность данной темы заключатся в том, что каждое учреждение и организация приобретает нематериальные активы.

Понятие «нематериальных активы» используется в отечественной хозяйственной практике и бухгалтерском учете с начала 90-х годов XX в. Это связано с развитием так называемых высоких техноло­гий и с необходимостью обособления в учете некоторых видов имущества, не имеющих выраженной материально-вещественной формы и вместе с тем широко применяемых в производственной, управленческой и торговой деятельности организаций.

В бухгалтерском учете учреждений и органов управления, фи­нансируемых за счет бюджетных ассигнований, объекты немате­риальных активов стали обособленно учитываться с 2000 г. До это­го момента нематериальные активы учитывались в составе основ­ных средств. Особенностью нового порядка регулирования учета данного вида имущества является то, что объекты нематериаль­ных активов будут амортизироваться. Так как начисление амор­тизации за прошлые отчетные периоды не является правомерным, а к моменту окончания срока полезного использования объекта внеоборотных активов он должен быть полностью самортизиро­ван, возникает необходимость применения искусственных схем в отношении объектов нематериальных активов, приобретенных до перехода на новый План счетов бюджетного учета и новый План счетов бухгалтерского учета. Наиболее про­стым представляется определять норму амортизации исходя из периода, равного периоду, оставшемуся до окончания срока по­лезного использования объекта.

В соответствии с п. 23 Инструкции по бюджетному учету и Приказом Минфина РФ от 07.05.2003 №38н нема­териальные активы должны удовлетворять следующим условиям:

– отсутствие материально-вещественной (физической) струк­туры. Если аналогичные объекты имеют выраженную мате­риально-вещественную форму, они учитываются в составе основных средств или материальных запасов (в случае, ког­да срок полезного использования не превышает 12 месяцев);

– возможность идентификации (выделения, отделения) от другого имущества;

– использование в производстве продукции, при выполнении
работ или оказании услуг либо для управленческих нужд уч­реждения. Перечисленные цели, для которых могут приоб­ретаться или создаваться объекты нематериальных активов,
охватывают практически все стороны деятельности бюджет­ного учреждения. В коммерческих организациях исключе­нием является приобретение соответствующих активов для
перепродажи. Бюджетные учреждения не могут приобретать
нематериальные активы исключительно для перепродажи;

– использование в течение длительного времени, т.е. срока по­лезного использования продолжительностью свыше 12 ме­сяцев или обычного операционного цикла, если он превы­шает 12 месяцев;

– не предполагается последующая перепродажа данного иму­щества;

наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного
права у учреждения на результаты интеллектуальной дея­тельности (патенты, свидетельства, другие охранные доку­менты, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.).

Нематериальные активы (НМА) - это объекты долгосрочного пользования (более 12 мес.), не имеющие материально-вещественной формы, но имеющие стоимостную оценку и приносящие доход.

Согласно ПБУ 14/2000 и Инструкции по бюджетному учету к нематериальным активам от­носят:

Исключительные права патентообладателя на изоб­ретения, промышленные образцы, полезные модели и селекционные достижения;

Исключительные права владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхож­дения товаров;

Деловая репутация организаций;

Права на «ноу-хау»;

Организационные расходы, связанные с образованием юридического лица (открытие расчетного счета, и др.);

Права пользования природными ресурсами, и др.

В бюджетном учете объекты нематериальных активов учиты­ваются на счетах, открываемых к счетам 010200000-010201320" «Увеличение стоимости нематериальных активов» и 010201420 «Увеличение стоимости нематериальных активов».

Амортизация нематериальных активов учитывается на отдельном счете, откры­ваемом к счетам 010400000-010407420 «Уменьшение стоимости нематериальных активов за счет амортизации».

В коммерческих организациях нематериальные активы учитываются на счете 04 «Нематериальные активы», который относится к I разделу плана счетов бухгалтерского учета финансово хозяйственной деятельности организаций «Внеоборотные активы»

Амортизация нематериальных активов учитывается на счете 05 «Амортизация нематериальных активов».

Объекты НМА в бюджетных и коммерческих организациях отражаются по первоначальной стоимости, т.е. по стоимости фактических вложений на их приобретение, а объекты которые подвергались переоценке по востоновительной.

Первоначальная стоимость объектов НМА, полученных учреждением по договору дарения (безвозмездно), определяется исходя из рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Первоначальная стоимость определяется для объектов:

Приобретенных за плату у других организаций и лиц - по фактически произведенным затратам на при­обретение объектов и доведение их до состояния, при­годного к использованию (оплата консультативных услуг, регистрационные сборы, пошлины и др.);

Внесенных в счет вклада в уставный капитал - по согласованной стоимости;

Полученных безвозмездно от других организаций и лиц - по рыночной стоимости на дату оприходова­ния;

Созданных на предприятии - в сумме фактических затрат.

Сведения о действующей цене должны быть подтвержде­ны документально или экспертным путем. Расходы по со­зданию нематериальных активов в своей организации скла­дываются из начисленной оплаты труда работникам, от­числений на социальное страхование и обеспечение, материальных затрат, общепроизводственных и общехозяй­ственных расходов. Нематериальные активы принимаются к бухгалтерско­му учету по первоначальной стоимости, в балансе они от­ражаются по остаточной стоимости.

Остаточная стоимость нематериальных активов пред­ставляет собой расчетную величину, получаемую при вы­читании из первоначальной стоимости амортизации, на­копленной за все время эксплуатации.

Стоимость нематериальных активов, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению.

Инструкция по бюджетному учету предусматривает возможность переоценки нематериальных активов. Переоценка проводиться по состоянию на 01 января следующего отчетного года. Переоцениваются: первоначальная стоимость, сумма амортизации. Результаты переоценки отражаются в учете обособленно.

В бухгалтерском учете бюджетного учреждения для обобщения операций по движению нематериальных активов предназначен балансовый счет 0 102 00 ООО «Нематериальные активы», к которому открываются счета:

  • 0 102 20 ООО «Нематериальные активы - особо ценное движимое имущество учреждения»,
  • 0 102 30 00 «Нематериальные активы - иное движимое имущество учреждения»;
  • 0 102 40 ООО «Нематериальные активы - предметы лизинга».

Для отражения кодов операций сектора государственного управления (КОСГУ) предусмотрены следующие статьи бюджетной классификации.

  • 1. Статья 320 «Увеличение стоимости нематериальных активов», на которую относятся расходы по оплате договоров на приобретение в государственную, муниципальную собственность исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации, в том числе:
    • на программное обеспечение и базы данных для ЭВМ;
    • товарные знаки и знаки обслуживания;
    • ноу-хау и объекты смежных прав;
    • научные разработки и изобретения, промышленные образцы и полезные модели, селекционные достижения;
    • исполнения артистов-исполнителей и дирижеров, постановки режиссеров - постановщиков спектаклей (исполнения), если эти исполнения выражаются в форме, допускающей их воспроизведение и распространение с помощью технических средств;
    • фонограммы, т.е. любые исключительно звуковые записи исполнений или иных звуков либо их отображений, за исключением звуковой записи, включенной в аудиовизуальное произведение;
    • сообщения передач организаций эфирного или кабельного вещания, в том числе передач, созданных самой организацией эфирного или кабельного вещания либо по ее заказу за счет ее средств другой организацией;
    • аудиовизуальные произведения (кино-, теле- и видеофильмы, слайд-фильмы, диафильмы и другие кино- и телепроизведения);
    • производные произведения (переводы, обработки, аннотации, рефераты, обзоры, аранжировки и другие переработки произведений наук и литературы);
    • сборники (энциклопедии, антологии, базы данных) и другие составные произведения, представляющие по подбору или расположению материалов результат творческого труда;
    • иные объекты нематериальных активов.
  • 2. Статья 420 «Уменьшение стоимости нематериальных активов», по которой отражается уменьшение стоимости нематериальных активов в результате их реализации.

Отражение в бухгалтерском учете бюджетного учреждения операций по поступлению, внутреннему перемещению, выбытию (списанию) объектов нематериальных активов осуществляется на основании решения постоянно действующей комиссии учреждения по поступлению и выбытию активов, оформленного соответствующим первичным (сводным) учетным документом (п. 34, 63 Инструкции № 157н). В функции комиссии входят:

  • определение первоначальной (фактической) стоимости объекта нематериальных активов (в том числе с привлечением на добровольных началах экспертов) (и. 25 Инструкции № 157н);
  • определение сроков полезного использования нематериальных активов (в том числе объектов, являющихся предметами лизинга (сублизинга)) (абзац 2 и. 60 Инструкции № 157н);
  • ежегодное определение продолжительности периода, в течение которого предполагается использовать объект нематериальных активов, и уточнение при необходимости сроков его полезного использования (и. 61 Инструкции № 157н).

Нормативными актами, устанавливающими порядок ведения бухгалтерского учета, не определены документы, которые подтверждают обоснованность проведения операций с нематериальными активами. Для целей бухгалтерского учета в учетной политике бюджетного учреждения необходимо установить перечень документов, подтверждающих исключительные права на соответствующие объекты нематериальных активов.

К документам, подтверждающим наличие права на объекты нематериальных активов, в том числе могут относиться документы, подтверждающие сведения о правообладателе. Перечень таких документов зависит от вида объекта интеллектуальной собственности.

Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект. Инвентарным объектом является совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора (государственного (муниципального) контракта), предусматривающего приобретение (отчуждение) исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности (на средство индивидуализации), предназначенных для выполнения определенных самостоятельных функций (и. 58 Инструкции № 157н). Инвентарным объектом нематериальных активов признается также сложный объект, включающий несколько охраняемых результатов интеллектуальной деятельности (кинофильм, иное аудиовизуальное произведение, театрально-зрелищное представление, мультимедийный продукт, единая технология и т.п.) (и. 58 Инструкции № 157н).

Каждому объекту нематериальных активов присваивается инвентарный порядковый номер, который используется в регистрах бухгалтерского учета и не обозначается на объектах.

Инвентарный номер присваивается в привязке к счету (например, инвентарный номер 102310001 означает: 10231 - объект нематериальных активов - иное движимое имущество учреждения, 0001 - порядковый номер).

Аналитический учет объектов нематериальных активов ведется в инвентарной карточке учета нефинансовых активов (форма 0504031) (приложение 5 к Приказу Минфина России № 52н). Операции по поступлению, выбытию и перемещению объектов нематериальных активов отражаются в журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов (форма 0504071) и журнале по прочим операциям (форма 0504071).

Поступление в учреждение нематериальных активов оформляется Актом о приеме-передаче объектов нефинансовых активов (форма 0504101).

При приобретении объекта нематериальных активов в разряде 18 номера счета бухгалтерского учета указывается КФО:

  • 2 - за счет средств от приносящей доход деятельности (собственных доходов учреждения);
  • 4 - за счет субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания;
  • 5 - за счет субсидии на иные цели;
  • 6 - за счет субсидии на капитальные вложения;
  • 7 - за счет средств по обязательному медицинскому страхованию.

По нематериальным активам, которые приобретаются за счет средств субсидий и не предназначены для использования в деятельности учреждения, облагаемой НДС, суммы НДС, предъявленные контрагентами, бюджетное учреждение не вправе принять к вычету (п. 2 ст. 171 НК РФ). Указанные суммы НДС включаются в стоимость приобретаемого актива (услуг) (и. 2 ст. 170 НК РФ). Заметим, что реализация исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау) не облагается НДС на основании поди. 26 и. 2 ст. 149 НК РФ. Соответственно, правообладатели указанных активов не предъявляют учреждению к уплате суммы НДС.

Порядок учета сумм НДС, предъявленных поставщиком и иными контрагентами, при формировании первоначальной стоимости нематериальных активов, приобретенных за счет средств от приносящей доход деятельности, зависит от того, будет использоваться данное имущество в облагаемых НДС операциях или нет.

Если приобретаемый объект нематериальных активов предназначен для использования исключительно в необлагаемых НДС oneрациях, то предъявленный контрагентами «входной» НДС включается в стоимость этого объекта (п. 2 ст. 170 НК РФ).

Если приобретаемый объект нематериальных активов предназначен для использования в деятельности учреждения, облагаемой НДС, то суммы НДС, предъявленные контрагентами, учреждение вправе принять к вычету при соблюдении условий, указанных в п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ.

При использовании приобретаемого объекта нематериальных активов в операциях, подлежащих налогообложению НДС и освобождаемых от него, предъявленные учреждению к уплате суммы «входного» НДС подлежат распределению в порядке, установленном п. 4 ст. 170 НК РФ.

Формирование первоначальной стоимости нематериальных активов ведется на балансовых счетах:

  • 1) 0 106 22 ООО «Вложения в нематериальные активы - особо ценное движимое имущество учреждения»;
  • 2) 0 106 32 ООО «Вложения в нематериальные активы - иное движимое имущество учреждения»;
  • 3) 0 106 42 ООО «Вложения в нематериальные активы - предметы лизинга».

Сформированная при приобретении стоимость объекта нематериальных активов списывается с кредита счета 0 106 Х2 ООО «Вложения в нематериальные активы» в дебет соответствующих счетов аналитического учета счета 0 102 00 ООО «Нематериальные активы». Отражение в бухгалтерском учете операций по приобретению нематериальных активов представлено в табл. 3.1.

Таблица 3.1

Отражение в бухгалтерском учете бюджетного учреждения поступления нематериальных активов

Факты хозяйственной

Корреспонденция счетов

Отражены затраты, связанные с юридическим оформлением приобретения исключительных прав у правообладателя

0 302 26 730 «Увеличение кредиторской задолженности по прочим работам, услугам»

Приняты к учету нематериальные активы по первоначальной (фактической) стоимости

0 102 30 320 «Увеличение стоимости нематериальных активов - иного движимого имущества учреждения»

0 106 32 320 «Увеличение вложений в нематериальные активы - иное движимое имущество учреждения»

Пример 1. Бюджетное учреждение по лицензионному договору приобрело право использование секрета производства - ноу-хау (иное движимое имущество учреждения) за 590 000 руб. (в том числе НДС - 90 000 руб.).

Вознаграждение посредника составило 47 200 руб. (в том числе НДС - 7200 руб.). Объект ноу-хау был приобретен за счет средств от приносящей доход деятельности с его последующим использованием для оказания услуг, облагаемых НДС.

Таблица 1

Бухгалтерский учет приобретения права на ноу-хау по лицензионному договору за счет средств от приносящей доход деятельности

В настоящее время невозможно представить себе деятельность бюджетных учреждений без использования глобальной информационной сети «Интернет». С помощью сети «Интернет» учреждения могут разместить определенную информацию о своей деятельности, представить в электронном варианте отчетность, отправить и принять электронную корреспонденцию, ознакомиться с изменениями бухгалтерского и налогового законодательства.

Для открытия сайта в сети «Интернет» бюджетному учреждению необходимо разработать и зарегистрировать доменное имя и оплатить услуги размещения сайта учреждения в сети «Интернет». Сайт или web- сайт в переводе с английского означает «место», «местоположение». Законодательно понятие не установлено. Web-сайты представляют собой систему электронных документов (web-страниц) в компьютерной сети под общим адресом (доменным именем или IP-адресом).

Домен (фр. domaine ) - это зона или область пространства в сети «Интернет», идентифицируемая доменным именем. То есть это символьное имя, помогающее находить адреса интернет-серверов.

При регистрации домена информация об имени и области в сети заносится в центральную базу данных, подтверждая уникальность домена. Сервером является компьютер, размещенный у провайдера и подключенный во всемирную сеть, на котором хранится копия веб-сайта.

Практически создать сайт бюджетное учреждение может или своими силами, или воспользовавшись услугами специализированной компании. Как правило, на практике для создания сайта учреждения прибегают к услугам компаний-провайдеров. В зависимости от условий договора бюджетное учреждение может получить:

  • 1) исключительные права на сайт;
  • 2) неисключительное право на использование сайта в своей деятельности.

Если бюджетное учреждение приобретает исключительное право на сайт у разработчика или сайт создан сотрудниками учреждения, то его необходимо учитывать в составе нематериальных активов.

Пример 2. Бюджетное учреждение заключило договор с фирмой-провай- дером на создание интернет-сайта на сумму 100 000 руб., в том числе НДС. По договору провайдеру был перечислен аванс в размере 30% стоимости договора. К учреждению перешли все исключительные права на сайт сроком на пять лет. Сумма НДС включается в стоимость нематериального актива на основании ст. 170 НК РФ, так как использование интернет-сайта планируется для осуществления операций, не подлежащих налогообложению. В бухгалтерском учете составляются следующие записи, представленные в табл. 1.

Отражение в бухгалтерском учёте приобретения исключительного права на интернет-сайт

Таблица 1

Факты хозяйственной жизни

Корреспонденция счетов

Перечислен аванс разработчику интернет-сайта в размере 30% от стоимости по договору

Отражены вложения на создание интернет-сайта

Зачтен ранее перечисленный аванс

Перечислено разработчику интернет-сайта в счет погашения оставшейся задолженности

0 201 11 610, забалансовый счет 18

Принято к учету право на интернет-сайт в составе нематериальных активов

Если бюджетное учреждение получило от разработчика сайта только право на его использование в своей деятельности, то интернет- сайт не может учитываться как объект нематериальных активов.

Е1онесенные затраты по оплате права пользования сайтом должны быть включены в расходы бюджетного учреждения.

Пример 3. Бюджетное учреждение приобрело право на пользование сайтом у организации-провайдера за 50 000 руб. Плата за предоставление доступа к линиям связи относится на подстатью 221 «Услуги связи» КОСГУ. В соответствии с этим в бухгалтерском учете составлены записи (табл. 1).

Таблица 1

Отражение в бухгалтерском учёте приобретения права пользования интернет-сайтом

Пример 4. Бюджетное учреждение приобрело исключительные права на программный продукт (иное движимое имущество учреждения) за 944 000 руб. (в том числе НДС - 144 000 руб.). Затраты, связанные с юридическим оформлением прав собственности на нематериальный актив, составили 17 700 руб. (в том числе НДС - 2700 руб.). Операция связана с деятельностью учреждения, приносящей доход.

При приобретении объекта нематериальных активов за счет средств от приносящей доход деятельности с их последующим использованием для оказания услуг, облагаемых НДС, в бухгалтерском учете должны быть сделаны записи, представленные в табл. 1.

Таблица 1

Отражение в учете бюджетного учреждения приобретения нематериальных активов для использования в деятельности облагаемой НДС

К нематериальным активам не следует относить программные продукты, приобретенные в пользование как неисключительное право на объект интеллектуальной собственности. Приобретение права пользования на программное обеспечение, приобретение и обновление справочно-информационных баз данных («Гарант», «Консуль- тантПлюс» и пр.) отражается бюджетными учреждениями в составе расходов. Для осуществления контроля за правильностью использования приобретенных программных продуктов, а также целесообразностью осуществляемых расходов их стоимость рекомендуется отражать на забалансовом счете 01 «Имущество, полученное в пользование».

При создании нематериального актива в самом учреждении его фактическая (первоначальная) стоимость определяется исходя из связанных с этим затрат.

Пример 5. В бюджетном учреждении собственными силами создан секрет производства (ноу-хау), в отношении которого введен режим коммерческой тайны.

Для создания ноу-хау были затрачены средства на оплату труда, составившие 800 000 руб. Учреждению установлен первый класс профессионального риска с тарифом 0,2. При создании ноу-хау были задействованы основные средства, амортизационные отчисления по которым составили 24 000 руб.

В бухгалтерском учете составляются следующие записи (табл. 1).

Бухгалтерский учет создания ноу-хау в учреждении и принятия его на учет

Таблица 1

Факт хозяйственной жизни

Корреспонденция счетов

Начислены страховые взносы в ФСС РФ

Начислены страховые взносы в ФФОМС

Начислены страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний

Начислена амортизация по основным средствам, использованным при создании ноу-хау

Принят к учету ноу-хау в составе нематериальных активов

Первоначальная стоимость объекта нематериальных активов, полученного по договору дарения (безвозмездно), определяется исходя из его текущей оценочной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. Однако из содержания Инструкции № 157н следует, что в ряде случаев при безвозмездном получении нематериальных активов применяется иной порядок их оценки, а именно на счете 0 102 00 ООО «Нематериальные активы» необходимо отразить балансовую стоимость переданного нематериального актива, а на счете 0 104 Х9 000 «Амортизация нематериальных активов» - сумму ранее начисленной амортизации по переданному нематериальному активу. Данное правило применяется при условии, что безвозмездная передача нематериального актива произошла:

  • между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) средств бюджета (результат от безвозмездного поступления нематериальных активов формируется на счете 0 304 04 320 «Внутриведомственные расчеты по приобретению нематериальных активов»);
  • учреждениями разных уровней бюджетов (результат от безвозмездного поступления нематериальных активов формируется на счете 0 401 10151 «Доходы от поступлений от других бюдже - тов бюджетной системы Российской Федерации»);
  • учреждениями, подведомственными разным главным распорядителям бюджетных средств одного уровня бюджета;
  • учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств в рамках приносящей доход деятельности, а также при их получении от государственных и муниципальных организаций, от иных организаций, за исключением государственных и муниципальных, и от физических лиц (результат от безвозмездного поступления нематериальных активов формируется на счете О 401 10 180 «Прочие доходы»).

Пример 6. Бюджетное учреждение получило от головного учреждения безвозмездно нематериальный актив балансовой стоимостью 450 000 руб. и суммой начисленной амортизации 50 000 руб.

В бухгалтерском учете составляются записи, представленные в табл. 1.

Таблица 1

Отражение в учете бюджетного учреждения безвозмездного получения нематериального актива

Оценка объекта нематериальных активов, стоимость которого при приобретении выражена в иностранной валюте, производится в валюте РФ путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу ЦБ РФ, действующему на дату принятия объекта к бюджетному учету.

Нематериальные активы, полученные в пользование бюджетным учреждением, (лицензиатом) учитываются на забалансовом счете 01 «Имущество, полученное в пользование» (п. 66 Инструкции № 157н). Стоимость нематериального актива, полученного в пользование, определяется из размера вознаграждения, установленного в договоре.

Платежи бюджетного учреждения (лицензиата) за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности (средств индивидуализации), производимые в виде периодических платежей (единовременного фиксированного платежа) согласно уеловиям договора, относятся на финансовый результат в составе расходов текущего финансового года (расходов будущих периодов) в порядке, установленном учреждением в рамках формирования учетной политики.

Бюджетные учреждения могут проводить переоценку стоимости объектов нематериальных активов по состоянию на начало отчетного года путем пересчета их балансовой стоимости и сумм амортизации, начисленной за все время использования объектов. Срок и порядок переоценки устанавливаются Правительством РФ.

Результаты проведенной переоценки по состоянию на первое число отчетного года объектов нематериальных активов подлежат отражению в бюджетном учете обособленно. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года.

Суммы уценки (дооценки) стоимости объектов нематериальных активов и начисленной амортизации, полученные в результате переоценки, отражаются по дебету (кредиту) счета 0 401 30 ООО «Финансовый результат прошлых отчетных периодов» и кредиту (дебету) счета 0 102 00 ООО «Нематериальные активы» и счета 0 104 Х9 ООО «Амортизация нематериальных активов».

Пример 7. Бюджетное учреждение провело переоценку нематериального актива - иного движимого имущества учреждения первоначальной стоимостью 800 000 руб. и начисленной амортизацией 200 000 руб. Коэффициент переоценки - 1,3. При применении данного коэффициента первоначальную стоимость необходимо было увеличить на 240 000 руб. (800 000 руб. х 1,3 - 800 000 руб.), а сумму начисленной амортизации - на 60 000 руб. (200 000 руб. х 1,3 - 200 000 руб.). В бухгалтерском учете бюджетного учреждения составляются следующие записи (табл. 1).

Отражение в учете бюджетного учреждения дооценки нематериального актива

Таблица 1

Результатом переоценки нематериального актива может быть не только дооценка, как это было показано в примере 7, но и уценка. Несколько изменим условия предыдущего примера.

Пример 8. Учреждение провело переоценку нематериального актива - иного движимого имущества учреждения первоначальной стоимостью 800 000 руб. и начисленной амортизацией 200 000 руб. Коэффициент переоценки - 0,9.

В данном случае происходит уценка нематериального актива. Первоначальную стоимость необходимо уменьшить на 80 000 руб. (800 000 руб. х 0,9 - 800 000 руб.), а сумму начисленной амортизации - на 20 000 руб. (200 000 руб. х 0,9 - 200 000 руб.). В бухгалтерском учете бюджетного учреждения составляются следующие записи (табл. 1)

Отражение в учете бюджетного учреждения уценки нематериального актива

Таблица 1

Передача в эксплуатацию объектов нематериальных активов стоимостью до 40 000 руб. включительно оформляется требованием-накладной (форма 0504204).

Отражение в учете операций по передаче нематериальных активов в эксплуатацию внутри бюджетного учреждения осуществляется в регистрах аналитического учета путем изменения материально ответственного лица на основании требования-накладной (форма 0504204), составленного в двух экземплярах. Факт внутреннего перемещения нематериального актива отражается в инвентарной карточке учета основных средств (форма 0504031).

Пример 9. Структурное подразделение А научно-исследовательского института передало документы, подтверждающие наличие нематериального актива, подразделению Б этого же института. Балансовая стоимость нематериального актива - 400 000 руб. В бухгалтерском учете была сделана следующая запись:

ДО 102 30 320 «Увеличение стоимости нематериального актива иного движимого имущества учреждения» (подразделение Б) - К 0 102 30 320 (подразделение А) - 400 000 руб.

В результате проведенной в учреждении инвентаризации могут быть выявлены неучтенные объекты нематериальных активов. Такие объекты нематериальных активов принимаются к бухгалтерскому учету по текущей оценочной стоимости, установленной на дату принятия к бухгалтерскому учету (п. 31 Инструкции № 157н, п. 15 Инструкции № 174н).

Аналитический учет объектов нематериальных активов ведется в инвентарной карточке учета основных средств (форма 0504031) (п. 68 Инструкции № 157н). Операции по поступлению и перемещению объектов нематериальных активов отражаются в журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов (форма 0504071) и в журнале по прочим операциям (п. 69 Инструкции № 157н).

В целях контроля соответствия учетных данных по объектам нематериальных активов, формируемых материально ответственными лицами, данным на соответствующих счетах аналитического учета рабочего плана счетов учреждения составляется оборотная ведомость по нефинансовым активам (форма 0504035) (п. 68 Инструкции № 157н).

К нематериальным активам относят исключительные права на объекты интеллектуальной собственности (изобретения, товарные знаки, компьютерные программы и т.п.), если они удовлетворяют следующим требованиям:

  • - не имеют материально-вещественной (физической) структуры;
  • - могут быть идентифицированы (выделены, отделены) от другого имущества учреждения;
  • - используются в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд учреждения в течение длительного времени (свыше 12 месяцев);
  • - учреждением не предполагается последующая перепродажа этих активов;
  • - у учреждения имеются надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и исключительных прав на него (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.) или прав учреждения на результаты научно-технической деятельности, охраняемые в режиме коммерческой тайны, включая потенциально патентоспособные технические решения и секреты производства (ноу-хау).

Каждому объекту нематериальных активов присваивают уникальный инвентарный порядковый номер, который используется при заполнении регистров бюджетного учета.

На объектах нематериальных активов инвентарный номер не обозначается.

Аналитический учет объектов нематериальных активов ведут в Инвентарных карточках учета основных средств.

Учет поступления и оценка нематериальных активов

Поступление нематериальных активов оформляют теми же первичными документами, что и поступление основных средств.

Передачу нематериального актива внутри учреждения отражают в регистрах аналитического учета путем изменения материально ответственного лица на основании требования-накладной (ф. 0315006 ), составленного в двух экземплярах.

Нематериальные активы принимают к учету по первоначальной стоимости, то есть по стоимости фактических вложений на их приобретение (изготовление), с учетом сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных учреждению поставщиками и подрядчиками (кроме их приобретения (изготовления) в рамках деятельности, приносящей доход, облагаемой НДС, если иное не предусмотрено налоговым законодательством Российской Федерации).

Первоначальную стоимость объекта нематериальных активов формируют на счете 0 106 02 000 "Капитальные вложения в нематериальные активы".

Выбытие нефинансовых активов оформляется теми же первичными документами, что и выбытии основных средств.

Регистром синтетического учета нематериальных активов является Журнал операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов.

Покупка нематериальных активов

Пример покупки объекта нематериальных активов

Бюджетное учреждение приобрело исключительные права на программный продукт за 944 000 руб. (в том числе НДС - 144 000 руб.). Затраты, связанные с юридическим оформлением прав собственности на нематериальный актив, составили 17 700 руб. (в том числе НДС - 2700 руб.). Операция связана с бюджетной деятельностью учреждения.

Бухгалтер записал:

Задача по списанию НМА: Образовательное учреждение приняло решение о списании исключительного права на компьютерную обучающую программу в связи с тем, что она морально устарела. Первоначальная стоимость программы - 30000 руб. На дату списания начислена амортизация - 18000 руб.

1. Амортизация нематериальных активов:

Внимание!!!

  • 1. По НМА стоимостью до 3000 руб. амортизация не начисляется.
  • 2. По НМА стоимостью от 3000 до 20000 руб. начисляется в размере 100 %.
  • 3. По НМА стоимостью свыше 20000 руб. амортизация начисляется линейным способом в соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами.

Задача: Приобретен объект НМА стоимостью 120 тыс.руб. со сроком полезного использования 5 лет.

Отразить проводки по приобретению НМА и начислению амортизации.

бюджетный учет амортизация актив

2.1.4 Счет 0 103 00 000 "Непроизведенные активы"

Непроизведенные активы - природные объекты, которые не являются продуктами производства и права собственности на которые должны быть установлены и законодательно закреплены (земля, ресурсы недр и пр.).

Для учета этих активов предназначен счет 0 103 00 000 "Непроизведенные активы".

Отдельные объекты непроизведенных активов учитывают на следующих счетах:

  • - 0 103 01 000 "Земля" - земельные участки,
  • - 0 103 02 000 "Ресурсы недр" - нефть, газ, уголь, запасы полезных рудников, водные ресурсы.
  • - 0 103 03 000 "Прочие непроизведенные активы" - радиочастотный спектр используемый для передачи звуковых и телевизионных сигналов и данных.

Каждому объекту непроизведенных активов, независимо от того, находится он в эксплуатации, в запасе или на консервации, присваивают уникальный порядковый инвентарный номер. Этот номер используют в регистрах бюджетного учета, но на объекте не обозначают.

Нематериальные активы в бюджетном учете оцениваются по первоначальной стоимости.

Непроизведенные активы не подлежат амортизации.

Поступление и внутреннее перемещение объектов оформляют первичными документами используемыми в учете основных средств:

  • - Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений);
  • - Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств.

Выбытие оформляют следующими первичными документами:

  • - Акт о списание объекта основных средств (кроме автотранспортных средств);
  • - Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств).

Аналитический учет объектов непроизведенных активов ведут в Инвентарных карточках учета основных средств.

Регистром синтетического учета является журнал операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов.

Хозяйственные операции:

Корреспонденция счетов

Сумма, руб.

Бюджетным учреждениям принят к бюджетному учету земельный участок стоимостью

"Увеличение стоимости земли"

Бюджетные учреждение произвело капитальные расходы по улучшению земельного участка на сумму расходов

"Увеличение капитальных вложений в непроизведенные активы"

"Увеличение обязательств по оплате прочих работ и услуг"

"Увеличение стоимости земли"

"Уменьшение капитальных вложений в непроизведенные активы"

Списана балансовая стоимость земельного участка выбывшего при продаже

"Доходы от реализации активов"

"Уменьшение стоимости земли"

"Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", 2007, N 11

Требования Инструкции по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина России от 10.02.2006 N 25н (далее - Инструкция N 25н), к объектам нематериальных активов сформулированы четко и не допускают разночтений. Критерии отнесения объектов к нематериальным активам приближены к общероссийским стандартам бухгалтерского учета. Например , требования ПБУ 14/2000 "Учет нематериальных активов" и Налогового кодекса к объектам нематериальных активов во многом совпадают с требованиями Инструкции N 25н, за исключением некоторых положений. Однако нормы Инструкции N 25н в отношении учета нематериальных активов отличаются от тех, которые были установлены при переходе на новый План счетов Инструкцией по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина России от 26.08.2004 N 70н (далее - Инструкция N 70н). Рассмотрим суть этих отличий.

Понятие нематериальных активов

Для учета операций с нематериальными активами Инструкцией N 25н предусмотрен счет 102 00 000 "Нематериальные активы". Номера счетов учета нематериальных и непроизведенных активов с 2006 г. взаимно поменялись. Замена произведена в целях восстановления порядка формирования Плана счетов бюджетного учета. Согласно структуре статей ЭКР и КОСГУ нематериальные активы (код 320) стоят перед непроизведенными (код 330). Следует отметить, что счет 102 00 000 "Нематериальные активы" содержит только один аналитический счет 102 01 000 с одноименным названием.

Объекты, относимые к нематериальным активам, согласно Инструкции N 25н обладают двумя важными свойствами: отсутствием материальной структуры и наличием документов, подтверждающих исключительные права организации на владение и использование этого актива. Кроме того, данные объекты должны удовлетворять следующим требованиям (п. 23 Инструкции N 25н):

  • возможность идентификации (выделения, отделения) от другого имущества;
  • использование в хозяйственной деятельности организации и отсутствие намерения их перепродажи;
  • срок полезного использования свыше 12 месяцев.

При этом Инструкция N 25н в отличие от ранее действовавшей Инструкции N 70н не связывает отнесение объектов к нематериальным активам с Общероссийским классификатором основных фондов <1>. Кроме того, в состав нематериальных активов включены ноу-хау, то есть незарегистрированные производственные и технологические секреты, а также уточнено, что для отражения в бюджетном учете нематериальных активов учреждение должно обладать по ним не только исключительными, но и имущественными правами. В результате в разряд нематериальных активов учреждений попадают исключительные права на пользование произведениями киноискусства и литературы, если срок их использования превышает 12 месяцев.

<1> Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94 (ОКОФ), утв. Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359.

В перечне объектов, которые не включаются в состав нематериальных активов, не указаны программы для ЭВМ и базы данных. Таким образом, если учреждение имеет на программы для ЭВМ и базы данных свидетельство, патент или другой охранный документ, оно может учитывать такие объекты как нематериальные активы.

В состав объектов нематериальных активов не включаются:

  • не давшие положительного результата, незаконченные и не оформленные в установленном законодательством порядке научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;
  • материальные объекты (материальные носители), в которых выражены произведения науки, литературы, искусства.

Первоначальная и балансовая стоимости нематериального актива

Инструкцией N 25н предусмотрена возможность изменения первоначальной стоимости объектов нематериальных активов в случае их модернизации, частичной ликвидации и переоценки (п. 24 Инструкции N 25н).

По-прежнему первоначальной стоимостью объектов нематериальных активов признается стоимость фактических вложений в их приобретение (изготовление) с учетом НДС, предъявленного поставщиками и подрядчиками (кроме их приобретения (изготовления) в рамках приносящей доход деятельности, облагаемой НДС, если иное не предусмотрено налоговым законодательством РФ). Стоимость приобретения (изготовления) объектов нематериальных активов включает:

  • суммы, уплачиваемые в соответствии с договором уступки (приобретения) прав правообладателю (продавцу);
  • суммы, уплачиваемые организациям за информационные, консультационные посреднические услуги, связанные с приобретением объектов нематериальных активов;
  • таможенные пошлины, регистрационные сборы, патентные пошлины и иные аналогичные платежи, связанные с уступкой (приобретением) исключительных (имущественных) прав правообладателя;
  • иные расходы, непосредственно связанные с приобретением объектов нематериальных активов и доведением их до состояния, пригодного к использованию в установленных целях;
  • расходы по изготовлению (израсходованные учреждением материалы, оплата труда и начисления на оплату труда, услуги сторонних организаций).

Кроме того, Инструкцией N 25н введено понятие балансовой стоимости нематериальных активов. Балансовой стоимостью нематериальных активов является их первоначальная стоимость с учетом модернизации, частичной ликвидации и переоценки (п. 24 Инструкции N 25н). При этом изменился порядок проведения переоценки. Согласно Инструкции N 70н переоценку нематериальных активов следовало проводить по состоянию на начало отчетного года путем пересчета их первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данные объекты переоценивались ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время их использования. Теперь переоценке подлежат все объекты нематериальных активов независимо от того, переоценивались они ранее или нет. Второе нововведение - срок и порядок переоценки устанавливаются Правительством РФ (п. 24 Инструкции N 25н).

Внутренняя передача нематериальных активов

В соответствии с п. 27 Инструкции N 25н операции по передаче объектов нематериальных активов в эксплуатацию в пределах учреждения отражаются в регистрах аналитического учета путем изменения материально ответственного лица. Основанием служит Требование-накладная (ф. 0315006), составленное в двух экземплярах. В бюджетном учете внутреннее перемещение нематериальных активов между материально ответственными лицами отражается по дебету и кредиту счета 102 01 320 "Увеличение стоимости нематериальных активов".

Безвозмездная передача нематериальных активов

Инструкцией N 25н предусмотрены два способа безвозмездного получения (передачи) нематериальных активов. Первый - внутрибюджетная и межбюджетная передача (получение), то есть передача (получение) между учреждениями, подведомственными разным главным распорядителям бюджетных средств одного уровня бюджета, между учреждениями разных уровней бюджетов, а также между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) средств бюджета, государственным и муниципальным организациям.

В Инструкции N 25н не уточнено, по какой стоимости следует безвозмездно передавать нематериальные активы. Как известно, на нематериальные активы, как и на основные средства, начисляется амортизация. В отношении безвозмездной передачи основных средств Инструкция N 25н содержит четкие указания о стоимости их передачи - они передаются по балансовой стоимости одновременно с начисленной на объект амортизацией (п. 14 Инструкции N 25н). Подобных указаний о передаче нематериальных активов Инструкция по бюджетному учету не содержит. Однако если следовать п. 45 Инструкции N 25н, который устанавливает методику списания ранее начисленной амортизации при безвозмездной передаче нефинансовых активов, то они должны передаваться одновременно с начисленной амортизацией.

Второй - получение по договору дарения. Способы различаются определением первоначальной стоимости объектов. При получении нематериальных активов по договору дарения она определяется исходя из рыночной стоимости на дату принятия их к бухгалтерскому учету.

Согласно п. 28 Инструкции N 25н безвозмездная передача нематериальных активов отражается следующими проводками:

Дебет счета 304 04 320 "Внутренние расчеты между главными распорядителями (распорядителями) и получателями средств по приобретению нематериальных активов"

Дебет счета 401 01 241 "Расходы на безвозмездные и безвозвратные перечисления государственным и муниципальным организациям"

Кредит счета 102 01 420 "Уменьшение стоимости нематериальных активов";

Дебет счетов 401 01 242 "Расходы на безвозмездные и безвозвратные перечисления организациям, за исключением государственных и муниципальных организаций", 401 01 251 "Расходы на перечисления другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"

Кредит счета 102 01 420 "Уменьшение стоимости нематериальных активов";

Дебет счетов 401 01 252 "Расходы на перечисления наднациональным организациям и правительствам иностранных государств", 401 01 253 "Расходы на перечисления международным организациям"

Кредит счета 102 01 420 "Уменьшение стоимости нематериальных активов".

В соответствии с п. 45 Инструкции N 25н при безвозмездной передаче нематериальных активов ранее начисленная амортизация отражается следующими проводками:

а) в рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) средств бюджетов:

Кредит счета 304 04 320 "Внутренние расчеты между главными распорядителями (распорядителями) и получателями средств по приобретению нематериальных активов";

б) в рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными разным главным распорядителям (распорядителям) средств бюджетов одного уровня, а также при их передаче государственным и муниципальным организациям:

Дебет счета 104 08 420 "Уменьшение стоимости нематериальных активов за счет амортизации"

Кредит счета 401 01 241 "Расходы на безвозмездные и безвозвратные перечисления государственным и муниципальным организациям";

в) в рамках движения объектов между учреждениями бюджетов разных уровней:

Дебет счета 104 08 420 "Уменьшение стоимости нематериальных активов за счет амортизации"

Кредит счетов 401 01 242 "Расходы на безвозмездные и безвозвратные перечисления организациям, за исключением государственных и муниципальных организаций", 401 01 251 "Расходы на перечисления другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации";

г) передача объектов наднациональным организациям и правительствам иностранных государств, а также международным организациям:

Дебет счета 104 08 420 "Уменьшение стоимости нематериальных активов за счет амортизации"

Кредит счетов 401 01 252 "Расходы на перечисления наднациональным организациям и правительствам иностранных государств", 401 01 253 "Расходы на перечисления международным организациям".

Пример 1 . Научно-исследовательский институт (НИИ), находящийся на федеральном бюджете, передал речному колледжу исключительное право на владение и использование программы для ЭВМ "Симулятор капитанской рубки". Колледж финансируется за счет средств местного бюджета. Первоначальная стоимость программы составляет 45 000 руб., сумма начисленной амортизации - 15 000 руб.

В бухгалтерском учете НИИ операции отражаются следующим образом:

В учете колледжа получение программы будет отражено следующими проводками:

Как видно из приведенного примера, у принимающей стороны первоначальная стоимость нематериальных активов равна первоначальной стоимости передающей стороны. На практике при безвозмездной передаче (получении) могут возникнуть дополнительные затраты. В соответствии с п. 72 Инструкции N 25н операции по вложениям в объекты нематериальных активов при их безвозмездном получении отражаются с использованием счета 106 02 320 "Увеличение капитальных вложений в нематериальные активы". При этом учет по межбюджетной и внутрибюджетной передачам ведется по балансовой стоимости. Поэтому дополнительные затраты, связанные с безвозмездным получением нематериальных активов, следует относить на соответствующие счета учета расходов. Указание о включении дополнительных затрат в первоначальную стоимость объекта касается только имущества, полученного по договору дарения (абз. 1 п. 14 Инструкции N 25н).

Пример 2 . Продолжим условия предыдущего примера. Допустим, что при установке программы колледж воспользовался услугами сторонней организации, стоимость которых составляет 1200 руб.

В этом случае в учете колледжа операции будут отражены следующим образом:

Амортизация безвозмездно полученных нематериальных активов

В бюджетном учете годовая сумма амортизации безвозмездно полученных нематериальных активов рассчитывается по тому же принципу, что и при получении их традиционными способами, то есть исходя из балансовой стоимости и нормы амортизации, установленной с учетом срока полезного использования данных объектов. Для определения срока полезного использования указанных активов существуют особые правила, установленные п. 39 Инструкции N 25н. Срок полезного использования объектов нефинансовых активов, безвозмездно полученных от учреждений, состоящих на бюджетах бюджетной системы РФ, и от государственных и муниципальных учреждений, определяется с учетом сроков их фактической эксплуатации и ранее начисленной суммы амортизации.

Зам. главного редактора журнала

"Учреждения культуры и искусства:

бухгалтерский учет и налогообложение"